Impôt minimum de remplacement

Mis en place pour la première fois en 1986 et  s’appliquant aux particuliers (et à de nombreuses  fiducies), l’impôt minimum de remplacement (IMR)  est calculé en fonction d’un revenu imposable qui  permet moins de déductions, d’exemptions et de  crédits d’impôt qu’en vertu des règles ordinaires de l’impôt sur le revenu.

Ce revenu imposable rajusté assorti d’un montant  d’exonération standard (173 205 $ par personne en 2024, indexé annuellement, et qui devrait être de 177 882 $ en 2025) est assujetti à un taux d’imposition fixe de 20,5 % plutôt qu’à la structure de taux progressif normale. Le contribuable paie ensuite l’IMR ou l’impôt ordinaire, selon le montant le plus élevé. L’impôt supplémentaire payé en raison de l’IMR peut généralement être reporté pendant une période de sept ans et porté au crédit de l’impôt ordinaire, en supposant que l’impôt ordinaire est supérieur à l’IMR pour les années futures. L’IMR ne s’applique pas à l’année du décès.

Il est conçu pour s’assurer que les personnes ayant un revenu élevé paient un impôt sur le revenu minimum chaque année et ne puissent pas réduire artificiellement leur revenu imposable en ayant recours de façon excessive à des déductions ou à des crédits. Toutefois, comme il l’avait souligné dans sa plateforme électorale de 2021, le gouvernement libéral était préoccupé par le fait que l’ancien régime de l’IMR ne permettait pas d’atteindre cet objectif de politique. Ainsi, dans son budget fédéral de 2023 (et d’autres  annonces subséquentes¹), le gouvernement a proposé plusieurs changements au calcul de l’IMR, dans le but déclaré de mieux cibler les particuliers à revenu élevé en élargissant la base de l’IMR, en limitant davantage les éléments de préférence fiscale et en augmentant le taux d’imposition de l’IMR. Comme ces changements ont été officiellement adoptés plus tôt cette année et qu’ils seront en vigueur pour 2024, ce rapport souligne les principales caractéristiques du nouveau régime de l’IMR, y compris les changements, et  fournit des exemples d’application de l’IMR.

Comment l’IMR est-il calculé?

Le régime de l’IMR prévoit un calcul complexe visant à rajuster le revenu imposable « ordinaire » d’un particulier (ou d’une fiducie) en limitant les déductions, les exonérations et les crédits d’impôt qui seraient autrement autorisés aux fins du calcul de l’impôt ordinaire, et à appliquer un taux d’imposition minimal au montant dépassant un seuil préétabli. En théorie, le calcul s’applique à tous les  particuliers, même si seuls les contribuables ayant un revenu brut élevé (et notamment ceux qui demandent des déductions, des exonérations ou des crédits importants) sont assujettis à l’IMR.

En termes simples, l’IMR est déterminé au moyen de la formule suivante :

Calcul :
A : le taux de l’IMR est multiplié par la différence entre
B : le revenu de l’IMR et
C : l’exonération de l’IMR. Ce montant est réduit des
D : crédits de l’IMR pour déterminer
E : le montant de l’IMR.

Si le montant de l’IMR est supérieur au résultat du calcul de l’impôt ordinaire, c’est l’IMR qui est payé. L’IMR payé en sus de l’impôt ordinaire peut généralement être reporté pendant sept ans et porté au crédit de l’impôt ordinaire, en supposant que l’impôt ordinaireest supérieur à l’IMR pour ces années. L’IMR est calculé à l’échelle fédérale et un « IMR provincial » complémentaire est calculé séparément dans toutes les provinces et tous les territoires, habituellement sous forme de simple pourcentage de l’IMR fédéral.

Qu’est-ce qui change dans le calcul de l’IMR pour les particuliers en 2024?

Comme mentionné précédemment, les modifications législatives découlant du budget fédéral de 2023 comprennent plusieurs  changements proposés au calcul de l’IMR dans le but avoué de mieux cibler les particuliers à revenu élevé. Par conséquent, à  compter de 2024, des changements importants seront apportés à chacune des composantes de la formule, comme suit :

Quels sont les principaux changements apportés au calcul du revenu aux fins de l’IMR?

Le revenu d’un contribuable aux fins de l’IMR est déterminé de la même manière que pour le calcul de l’impôt standard, mais en appliquant des pourcentages bien différents aux montants pouvant être inclus, déduits ou exclus du calcul. Par exemple, même si seulement 50 % (ou potentiellement les deux tiers, après le 24 juin 2024) d’un gain en capital réalisé (p. ex., lors de la vente d’un titre coté en bourse) est inclus dans le revenu aux fins du calcul de l’impôt ordinaire, 100 % du gain en capital est maintenant inclus dans le revenu pour calculer l’IMR (une augmentation par rapport à 80 % avant 2024).

La liste ci-dessous, bien qu’elle ne soit pas exhaustive, présente certains des principaux pourcentages utilisés aux fins du calcul de l’impôt ordinaire par rapport aux anciens pourcentages et aux nouveaux pourcentages utilisés pour calculer l’IMR :

Exemples de scénario

L’effet combiné des changements ci-dessus apportés aux inclusions de revenu, au taux d’imposition et aux crédits de l’IMR fera en sorte qu’un certain nombre de contribuables seront maintenant assujettis à l’IMR alors qu’ils ne l’étaient pas auparavant. Bien que la plupart de ces particuliers en seront exemptés en raison de l’augmentation de l’exonération au titre de l’IMR, ceux qui tirent une partie importante de leur revenu au cours d’une année donnée de sources admissibles à un traitement préférentiel (comme des dividendes ou des gains en capital canadiens réalisés avant le 25 juin 2024) seront les plus touchés, en particulier ceux qui peuvent demander des déductions ou des crédits importants pour réduire leur impôt sur le revenu ordinaire qu’ils devraient autrement payer. Cela est particulièrement vrai pour les personnes charitables à revenu élevé qui font don de titres, puisque les changements récents réduiront le crédit d’impôt pour don à 80 % et feront passer à 30 % (par rapport à 0 % par le passé) le taux d’inclusion des gains en capital réalisés lors d’un don de titres cotés en bourse aux fins du calcul de l’IMR en 2024 et par la suite.

Par exemple, prenons le cas d’une personne qui réalise un gain en capital de 2 000 000 $ (avant le 25 juin 2024), sans autre source  de revenus, et qui choisit ensuite de faire don de 200 000 $ en titres cotés en bourse (avec un prix de base rajusté de 100 000 $).

Dans ce scénario, les changements apportés à l’IMR entraîneraient un impôt fédéral supplémentaire de plus de 89 000 $. Par le passé, l’IMR n’aurait entraîné aucun impôt supplémentaire en sus de l’impôt standard. Toutefois, si le gain en capital dans ce scénario était réalisé après le 24 juin 2024, de sorte que la majeure partie du gain était assujettie à un taux d’inclusion des gains en capital de deux tiers, l’IMR ne s’appliquerait pas (car l’impôt standard serait plus élevé en raison de l’augmentation du taux d’inclusion des gains en capital, qui dépasse le taux de l’IMR fédéral).⁶

Toutefois, les personnes à revenu plus modeste qui font des dons de titres ne devraient pas être assujetties au nouveau calcul de l’IMR, comme dans le scénario suivant, où une personne qui gagne 200 000 $ en revenu d’emploi fait don de 20 000 $ en titres qui ont pris de la valeur (avec un prix de base de 10 000 $).

Comment l’IMR s’applique-t-il aux fiducies?

En général, les règles de l’IMR s’appliquent aux fiducies qui ne sont pas des « fiducies exonérées » de la même façon qu’aux 
particuliers, sauf que la plupart des fiducies ne sont pas admissibles à l’exonération au titre de l’IMR. Les fiducies exonérées ne sont pas visées par l’application de l’IMR. Il s’agit généralement de régimes enregistrés (comme les REER), de divers fonds de placement (comme les fiducies de fonds commun de placement), ainsi que de certaines fiducies en faveur de soi-même et fiducies au profit du conjoint.⁷ À compter de 2024, les successions assujetties à l’imposition à taux progressifs ont été ajoutées à la liste des fiducies exonérées, ce qui devrait réduire la complexité de la planification fiscale post-mortem et de la conformité pour les liquidateurs.

De plus, bien qu’il ne s’agisse pas de fiducies exonérées, les fiducies admissibles pour personne handicapée auront droit à  l’exonération de base accrue (par exemple, 173 205 $ par personne en 2024, indexée annuellement, et qui devrait être de 177 882 $ en 2025) qui n’est autrement offerte qu’aux particuliers.

Toutefois, les fiduciaires d’autres fiducies (non exonérées), comme les fiducies familiales, devront déterminer si leur fiducie sera  assujettie à l’IMR en raison de l’élargissement de l’assiette fiscale utilisée pour le calcul de l’IMR. Par exemple, les frais d’intérêts  étaient anciennement déductibles à 100 % aux fins du calcul de l’impôt standard et de l’IMR, mais ne seront généralement déductibles qu’à 50 % aux fins de calcul de l’IMR en 2024 et par la suite. Par conséquent, toute fiducie familiale, y compris celles qui détiennent un prêt à taux prescrit, pourrait avoir un revenu imposable au titre de l’IMR en vertu des récents changements. La fiducie pourrait donc devoir payer de l’impôt au titre de l’IMR, même si elle a attribué la totalité de son revenu régulier aux bénéficiaires afin qu’ils soient imposés à leur niveau.

Quelles mesures prendre pour tenir compte d’une éventuelle application de l’IMR?

Bien que les changements décrits puissent augmenter l’incidence de l’IMR pour de nombreux Canadiens à revenu élevé, en particulier lorsque des déductions importantes (comme l’exonération cumulative des gains en capital) sont demandées, il y a certains points clés à retenir :

• L’exonération au titre de l’IMR s’élèvera à 173 205 $ par personne en 2024 (avec indexation annuelle, et devrait s’élever à 177 882 $ en 2025), faisant en sorte que, pour la plupart des années, la majorité des contribuables à revenu faible ou modeste ne seront pas assujettis à l’IMR.
• L’IMR ne s’applique pas aux sociétés – par conséquent, les contribuables à revenu élevé qui possèdent une société de portefeuille de placement pourraient envisager de faire leurs dons de bienfaisance (en espèces ou en titres) par l’intermédiaire de leur société ou de restreindre le montant et le type de revenu qu’ils reçoivent personnellement de leur société pour tenir compte d’un IMR éventuel.
• L’IMR ne s’applique pas non plus à l’année du décès – les donateurs touchés pourraient donc envisager l’ajout de legs caritatifs à leur testament.
• Si de l’IMR est payable au cours d’une année donnée, il peut être recouvré au cours des sept années suivantes, en particulier si un revenu suffisamment élevé provenant de sources non visées par un traitement préférentiel (comme des intérêts ou un revenu d’emploi) est gagné ou si des déductions ou crédits moins élevés sont demandés.
• Dans le cas des fiducies discrétionnaires qui sont exposées à l’IMR, envisagez (en consultation avec votre conseiller fiscal) de laisser une partie du revenu être imposée dans la fiducie plutôt que d’attribuer le tout aux bénéficiaires afin d’éviter l’IMR, ou de laisser suffisamment de fonds dans la fiducie pour payer l’IMR.

Demander conseil

Le principal élément à retenir est qu’il faut mieux comprendre comment ces changements importants à l’IMR peuvent avoir une incidence sur vous ou sur votre fiducie familiale – en d’autres mots, si l’IMR peut s’appliquer à votre situation particulière et, le cas échéant, s’il peut être recouvré au cours de la période de report de sept ans. Compte tenu de la complexité de l’IMR, nous vous recommandons de consulter votre conseiller fiscal pour préparer un calcul fiscal « pro forma » chaque année afin de déterminer l’application (et récupération future) potentielle de l’IMR en fonction de votre situation particulière.

Si vous avez des questions au sujet de votre planification de patrimoine, communiquez avec votre conseiller de BMO Gestion privée.

¹ Le gouvernement fédéral a par la suite publié d’autres changements proposés aux règles sur l’IMR en août 2024 afin d’éliminer les limites relatives à la demande de déduction complète des frais liés aux ressources, ce qui devrait accroître l’attrait des actions accréditives pour les investisseurs et les émetteurs. Veuillez consulter votre conseiller fiscal pour connaître l’état actuel de ces règlements fiscaux et leur incidence potentielle sur votre situation particulière.
² L’exemption de base de l’IMR passera de 40 000 $ en 2023 au début de la deuxième tranche d’imposition fédérale la plus élevée, qui sera de 173 205 $ en 2024 (et devrait s’élever à 177 882 $ en 2025).
³ 80 % du crédit d’impôt ordinaire pour don de bienfaisance. Aux fins du calcul de l’impôt standard, les crédits d’impôt fédéraux pour dons de bienfaisance sont évalués à 15 % de la première tranche de 200 $ des dons et à 33 % du reste lorsque le revenu imposable dépasse la tranche d’imposition marginale supérieure. À noter que la limite annuelle pour les crédits d’impôt de dons de bienfaisance est établie à 75 % du revenu net (100 % l’année du décès).
⁴ Les autres crédits d’impôt comprennent uniquement le montant personnel de base dans le scénario 1 et le montant personnel de base, ainsi que les montants du Régime de pensions du Canada (RPC), de l’assurance-emploi (Æ) et de l’emploi au Canada dans le scénario 2.
⁵ Seul l’IMR fédéral est présenté à titre indicatif. Toutes les provinces et tous les territoires ont en place un impôt minimum et, dans la plupart des provinces, la composante provinciale de l’IMR est représentée en pourcentage de l’IMR fédéral.
⁶ Comme le nouveau taux fixe de 20,5 % de l’IMR pour 2024 dépasse le taux d’imposition fédéral ordinaire le plus élevé sur les gains en capital assujettis au taux d’inclusion de 50 % (c.-à-d., 16,5 % = 33 % x ½), de nombreux particuliers ayant des gains en capital importants qui demandent des déductions compensatoires, des exemptions ou des crédits visant à réduire considérablement leur impôt à payer pourraient être assujettis à l’IMR en 2024 (comme il est illustré). Toutefois, le taux potentiellement plus élevé d’inclusion de 2/3 des gains en capital réduira la probabilité que l’IMR s’applique dans ces scénarios après le 24 juin 2024, puisque le taux d’imposition fédéral standard le plus élevé sur les gains en capital passera à 22 % (c.-à-d., 33 % x le taux d’inclusion de 2/3), ce qui dépasse le nouveau taux fixe de l’IMR de 20,5 %.
⁷ Les fiducies en faveur de soi-même et les fiducies au profit du conjoint peuvent être exonérées de l’IMR au cours de l’année où une disposition réputée survient au décès, conformément au paragraphe 104(4) de la Loi de l’impôt sur le revenu.

 

 

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